環(huán)境治理會(huì)計(jì)概述

摘要：環(huán)境治理是近來治理會(huì)計(jì)的一個(gè)新領(lǐng)域，是伴隨著可持續(xù)發(fā)展這種新增長(zhǎng)模式的提出而出現(xiàn)的。隨著人們對(duì)環(huán)境保護(hù)越來越重視，中對(duì)環(huán)境相關(guān)的本錢和收益就要進(jìn)行衡量。本文從環(huán)境治理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生進(jìn)手，主要闡述環(huán)境治理會(huì)計(jì)的作用及對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出的挑戰(zhàn)。關(guān)鍵詞：環(huán)境治理會(huì)計(jì)、可持續(xù)發(fā)展、京都議定書

一、可持續(xù)發(fā)展概念的提出與環(huán)境治理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生
為了滿足迅速增長(zhǎng)的人口和不斷進(jìn)步生活水平的要求，發(fā)展始終是人類的共同追求。傳統(tǒng)觀念上的發(fā)展主要是以國(guó)民生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)為主要指標(biāo)，以化為基本的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)�；�于這種發(fā)展，形成了第二次世界大戰(zhàn)之后空前的“增長(zhǎng)熱”，引發(fā)了新的矛盾，出現(xiàn)了環(huán)境污染和生態(tài)惡化等嚴(yán)重的。為了走出困境，20世紀(jì)80年代提出的“可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略”得到世界各國(guó)的共同認(rèn)可，逐步形成共叫。第一次把“可持續(xù)發(fā)展”作為一個(gè)當(dāng)代術(shù)語(yǔ)明確提出來的是在1980年的《世界保護(hù)大綱》中。這一大綱是國(guó)際自然保護(hù)同盟受聯(lián)合國(guó)環(huán)境與開發(fā)署的委托，在世界野生生物基金會(huì)的支持和協(xié)助下制訂的。為了使人們對(duì)世界自然保護(hù)大綱中所提出的觀念有更進(jìn)一步的了解和落實(shí)到行動(dòng)上，世界自然保護(hù)同盟于1981年推出了另一部具有國(guó)際的文件《保護(hù)地球》。這一文件從科學(xué)的角度，對(duì)“可持續(xù)發(fā)展”作了進(jìn)一步的闡述。對(duì)“可持續(xù)發(fā)展”概念的形成和發(fā)展起到重要推動(dòng)作用的是世界環(huán)境與發(fā)展委員會(huì)（1983年11月成立）于1987年2月向聯(lián)合國(guó)提交的一份題為《我們共同的未來》的報(bào)告。報(bào)告對(duì)當(dāng)前人類在發(fā)展和環(huán)境保護(hù)方面存在的題目進(jìn)行了全面和系統(tǒng)的，提出了一個(gè)為眾人普遍接受的有關(guān)可持續(xù)發(fā)展的概念。以為可持續(xù)發(fā)展就是“滿足當(dāng)代人的需求，又不損害后代人滿足其需求能力的發(fā)展”，并指出，過往我們關(guān)心的是經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)環(huán)境帶來的影響，現(xiàn)在我們迫切感受到生態(tài)的壓力，如土壤、水、大氣、森林的退化對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所帶來的影響。到1992年6月，聯(lián)合國(guó)在巴西的里約熱內(nèi)盧召開了“環(huán)境與發(fā)展”的全世界首腦會(huì)計(jì)，通過了《里約宣言》和《21世紀(jì)議程》等重要文件，與會(huì)各國(guó)一致承諾把走可持續(xù)發(fā)展的道路，保護(hù)環(huán)境，作為未來的長(zhǎng)期共同的發(fā)展戰(zhàn)略，第一次把可持續(xù)發(fā)展題目由理論和概念推向行動(dòng)。
世界各國(guó)越來越對(duì)環(huán)境題目和關(guān)注，使得會(huì)計(jì)領(lǐng)域以為，應(yīng)該對(duì)環(huán)境有關(guān)的本錢、收進(jìn)和利益進(jìn)行確認(rèn)，而傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)卻不能明了地提供充分的這方面的信息。為了能夠解決這個(gè)題目，環(huán)境治理會(huì)計(jì)開始慢慢地受到重視。在上世紀(jì)九十年代，美國(guó)環(huán)境保護(hù)協(xié)會(huì)首先提出應(yīng)該建立正式的程序來采納環(huán)境治理會(huì)計(jì)。從那開始，世界上30多個(gè)國(guó)家先后開始推行環(huán)境治理會(huì)計(jì)用于各種目的的與環(huán)境相關(guān)的治理活動(dòng)中。
二、環(huán)境治理會(huì)計(jì)的定義、作用和題目
（一）定義什么是環(huán)境治理會(huì)計(jì)（Environmental management accounting,以下簡(jiǎn)稱EMA） ？至今為止，環(huán)境治理會(huì)計(jì)沒有簡(jiǎn)單的、同一被接受的定義�！“凑誌FAC（國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)）的《治理會(huì)計(jì)概念》的文件中指出，EMA是指通過發(fā)展和執(zhí)行適當(dāng)?shù)沫h(huán)境相關(guān)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和實(shí)踐，來達(dá)到對(duì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)效果的治理。它包括對(duì)環(huán)境有關(guān)的會(huì)計(jì)的報(bào)告和審計(jì)，特別是涉及到產(chǎn)品生命周期的本錢核算、全部本錢會(huì)計(jì)、利益的評(píng)估以及環(huán)境戰(zhàn)略治理的內(nèi)容。另一個(gè)定義是由聯(lián)合國(guó)的專家工作組給出的。這個(gè)定義是由國(guó)際上的30多個(gè)國(guó)家的不同組織共同確認(rèn)的。他們以為，EMA是指對(duì)下面兩個(gè)方面的內(nèi)部信息的發(fā)現(xiàn)、收集、整理、分析和運(yùn)用： 1、 能源、水和材料（包括廢棄物）的使用、活動(dòng)和終極往向的實(shí)物信息。 2、 環(huán)境相關(guān)的本錢、收進(jìn)和節(jié)省等方面的數(shù)字信息。上面兩種定義都夸大了EMA需要廣泛不同的信息和一些相同的信息處理技術(shù)和。
（二）作用 EMA專注于環(huán)境保護(hù)，對(duì)于內(nèi)部治理領(lǐng)域是特別有意義的。這些治理領(lǐng)域包括清潔化生產(chǎn)、供給鏈治理、綠色產(chǎn)品和服務(wù)設(shè)計(jì)、保護(hù)環(huán)境的優(yōu)先采購(gòu)和環(huán)境治理系統(tǒng)。同樣，EMA的信息越來越多地被運(yùn)用到外部報(bào)告系統(tǒng)中。這樣，EMA不僅僅只是環(huán)境治理的工具，而且它還包括一整套原則和方法，能提供信息資料以促使企業(yè)達(dá)到成功的環(huán)境治理活動(dòng)。由于EMA變得越來越重要，不僅環(huán)境治理活動(dòng)，而且很多的其它治理活動(dòng)也越來越需要EMA了。 EMA的主要作用在于為受環(huán)境因素影響的決策過程提供信息支持。例如指出與環(huán)境有關(guān)的活動(dòng)對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，揭示削減本錢和其他改進(jìn)的機(jī)會(huì)，優(yōu)化環(huán)境行為，指導(dǎo)產(chǎn)品定價(jià)、產(chǎn)品組合和開發(fā)的決策，進(jìn)步顧客價(jià)值，進(jìn)行投資決策和支持可持續(xù)性經(jīng)營(yíng)等。
　　（三）EMA對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中提出的挑戰(zhàn)對(duì)于傳統(tǒng)治理會(huì)計(jì)來說，有效的搜集和評(píng)估環(huán)境相關(guān)的資料是非常困難的。依靠于傳統(tǒng)的治理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的局限性會(huì)使得治理決策依靠于不完整或不精確的信息。由于依靠于這樣的信息，會(huì)導(dǎo)致治理者誤解環(huán)境治理的效果。EMA在實(shí)際運(yùn)用上常碰見的題目有：
1、 會(huì)計(jì)部分和其它部分之間的聯(lián)系不夠緊密，造成環(huán)境相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的偏離一個(gè)企業(yè)的環(huán)境治理部分經(jīng)常能夠得到很多有關(guān)企業(yè)環(huán)境污染方面的數(shù)據(jù)或資料。同樣的，工程技術(shù)職員對(duì)能源、水和原材料的活動(dòng)消耗也是非常清楚的。但環(huán)境治理職員和技術(shù)職員并不知道這些數(shù)據(jù)或資料會(huì)怎樣地反映在會(huì)計(jì)記錄中。相對(duì)照，會(huì)計(jì)職員手中有很多會(huì)計(jì)方面的資料，但他們對(duì)環(huán)境方面的事務(wù)和資源的活動(dòng)知之甚少。所以，會(huì)計(jì)職員提供的有關(guān)環(huán)境本錢和收益的會(huì)計(jì)信息并不是環(huán)境和技術(shù)職員以為最有價(jià)值、最真實(shí)的。不同的部分對(duì)于環(huán)境相關(guān)的事務(wù)有著不同的目標(biāo)和期看。例如，對(duì)于誰(shuí)應(yīng)該對(duì)環(huán)境有關(guān)的本錢負(fù)責(zé)，不同部分的看法是不一樣的。應(yīng)該由生產(chǎn)部分來負(fù)責(zé)環(huán)境相關(guān)的本錢嗎？生產(chǎn)部分固然生產(chǎn)出廢棄物，但卻不知道廢棄物的處理本錢是多少，由于廢棄物不由生產(chǎn)部分處理。那應(yīng)該由廢棄物的處理部分來負(fù)擔(dān)環(huán)境相關(guān)的本錢嗎？它們固然處理廢棄物，但并不是它們沒有生產(chǎn)出廢棄物來。產(chǎn)品設(shè)計(jì)部分選擇原材料、設(shè)備和工藝流程，那應(yīng)該由它們來負(fù)責(zé)環(huán)境相關(guān)的本錢嗎？但會(huì)計(jì)部分由于會(huì)把環(huán)境相關(guān)的本錢放進(jìn)制造用度　，從而不可避免地把環(huán)境相關(guān)的本錢給掩飾起來了�？梢钥闯�，需要改善和增進(jìn)會(huì)計(jì)部分了其他部分的聯(lián)系。只有會(huì)計(jì)職員和技術(shù)環(huán)境專家之間增進(jìn)了溝通，開發(fā)出衡量環(huán)境相關(guān)本錢的實(shí)物信息和貨幣信息的指標(biāo)，企業(yè)制定了環(huán)境發(fā)展戰(zhàn)略，確定環(huán)境相關(guān)的本錢和收益的確切回屬，這樣提供有用的信息。
2、 環(huán)境相關(guān)的本錢經(jīng)常掩飾在制造用度當(dāng)中大部分的中與環(huán)境相關(guān)的本錢經(jīng)常掩飾在記錄中，需要此信息的治理者不能很輕易地得到它。一種常見的是把環(huán)境相關(guān)的本錢放進(jìn)制造用度　當(dāng)中，而不是直接地放在產(chǎn)生該本錢的流程或是產(chǎn)品當(dāng)中。當(dāng)然，假如很難把環(huán)境相關(guān)的本錢計(jì)進(jìn)相關(guān)的流程或是產(chǎn)品當(dāng)中，放進(jìn)制造用度　當(dāng)中一種非常簡(jiǎn)便的方法，但假如這樣的話，以后治理者想要往找出這些本錢就相當(dāng)困難了。在分部分的制造用度　中包含的環(huán)境相關(guān)本錢包括環(huán)境保護(hù)答應(yīng)的開支、員工培訓(xùn)支出和事務(wù)的支出，這些用度都列進(jìn)制造用度　當(dāng)中對(duì)于治理者來說很不清楚。同時(shí)，環(huán)境相關(guān)的本錢分為固定用度和變動(dòng)用度，固定用度是很難減少，但變動(dòng)用度卻是可以通過預(yù)防性的環(huán)境治理減少的，那么把整個(gè)用度都列進(jìn)到制造用度當(dāng)中，不方便治理者進(jìn)行治理。當(dāng)期末對(duì)含有環(huán)境相關(guān)本錢的制造用度進(jìn)行分配時(shí)，這時(shí)也會(huì)產(chǎn)生。制造用度會(huì)在期末按照分配的基礎(chǔ)，比如說產(chǎn)量、機(jī)器小時(shí)、員工工時(shí)等，分配記進(jìn)各個(gè)本錢中心。這種方法對(duì)于分擔(dān)環(huán)境相關(guān)的本錢是不正確的。比如講有毒廢棄物的處理本錢，對(duì)于使用有毒材料的產(chǎn)品線來說，這種本錢是應(yīng)當(dāng)相當(dāng)高的，而對(duì)于其他的產(chǎn)品線來說，這種本錢應(yīng)該是很低的。但在前面所講的那種分配制造用度的方法下面，按照產(chǎn)品產(chǎn)量來分配制造用度，會(huì)造成有毒廢棄物的處理本錢分配的不公道，由此同樣會(huì)造成定價(jià)和其他決策的不公道。組織已經(jīng)采取各種不同的辦法來解決隱躲的環(huán)境相關(guān)本錢的題目。一種通常的做法是對(duì)于比較具體和明確的環(huán)境本錢建立來專門的本錢類賬戶或是本錢中心，而對(duì)于并不明顯的此類本錢呢，仍然放在其他的帳戶或是本錢中心中，但以分戶帳的形式專門開立一個(gè)帳戶來反映。對(duì)不同流程和產(chǎn)品線的本錢分配基礎(chǔ)和環(huán)境相關(guān)本錢進(jìn)行評(píng)估，并且與以活動(dòng)為基礎(chǔ)的本錢分配法相一致，可以幫助企業(yè)識(shí)別本錢基礎(chǔ)是不是公道和適當(dāng)。
3、 原材料的使用、活動(dòng)和本錢信息經(jīng)常不能夠被正確地追蹤固然現(xiàn)在至公司一般都使用ERP或其他的治理軟件，每年都生產(chǎn)出數(shù)以百萬計(jì)的有關(guān)于材料活動(dòng)的數(shù)據(jù)資料，但可以用于環(huán)境治理的數(shù)據(jù)信息還是相當(dāng)?shù)牟怀渥恪＠�如，有時(shí)原材料購(gòu)買的信息并不能清楚的鑒別不同種類購(gòu)買的原材料的數(shù)目和價(jià)值。在有的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，所以的原材料購(gòu)買信息都回進(jìn)一個(gè)賬戶。所以，很難對(duì)不同的原材料進(jìn)行匯總，也很難追蹤到不同種類的原材料的實(shí)際消耗。這樣的話，就需要進(jìn)行數(shù)據(jù)資料的重新組織和對(duì)照，而這一過程又是相當(dāng)需要花時(shí)間和精力的。在采購(gòu)部分沒有人能夠確切地知道每一種原材料的消耗的數(shù)目和價(jià)值。即使是生產(chǎn)廠長(zhǎng)也只能是對(duì)生產(chǎn)過程中原材料損耗的比率作一個(gè)大概的估計(jì)，由于采購(gòu)部分的不精確，很難計(jì)算出總的原材料損耗的價(jià)值來。原材料購(gòu)買的數(shù)目和價(jià)值很難從會(huì)計(jì)系統(tǒng)中找得到，所以一些組織往往從他們的供給商那里得到此類資料。固然這是一種比較的方法，但一般來說，一個(gè)組織應(yīng)該建立起自己的數(shù)據(jù)系統(tǒng)進(jìn)行原材料治理和環(huán)境治理。

4、 很多種類的環(huán)境相關(guān)本錢在會(huì)計(jì)中沒有被記錄由于會(huì)計(jì)系統(tǒng)是對(duì)過往發(fā)生的事務(wù)進(jìn)行記錄，所以會(huì)計(jì)記錄中一般是不會(huì)包括未來環(huán)境相關(guān)本錢的，即使有時(shí)這種環(huán)境相關(guān)的本錢很重大時(shí)也是如此。會(huì)計(jì)系統(tǒng)也不會(huì)對(duì)無形的環(huán)境相關(guān)本錢進(jìn)行計(jì)量。例如，這種無形的本錢有：當(dāng)對(duì)生產(chǎn)造成的環(huán)境污染處理不當(dāng)時(shí)，關(guān)心環(huán)境題目的顧客可能就不會(huì)購(gòu)買產(chǎn)品，由此損失的銷售額；或是產(chǎn)品沒有達(dá)到環(huán)境保護(hù)的標(biāo)準(zhǔn)，而進(jìn)進(jìn)不了一些重要的市場(chǎng)；或是由于環(huán)境題目，得不到伙伴的支持，由于金融公司不愿意和生產(chǎn)企業(yè)一起承擔(dān)潛伏的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，等等。這些本錢都非常的難以計(jì)量，但卻是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)起著非常大的的�，F(xiàn)在已經(jīng)出現(xiàn)一些本錢會(huì)計(jì)的方法把這些無形的本錢計(jì)進(jìn)到產(chǎn)品本錢當(dāng)中。
5、 投資決策經(jīng)常是依靠于不完全的信息作出的由于不能及時(shí)的得到環(huán)境相關(guān)的信息，投資項(xiàng)目的可行性、原材料的購(gòu)買、產(chǎn)品定價(jià)和產(chǎn)品種類搭配，這些治理上的決策往往很難及時(shí)作出。特別的投資方面的決策，由于這包含著很多不確定性的因素，假如現(xiàn)在投資項(xiàng)目不進(jìn)行，未來收益會(huì)怎么樣呢？相反或是投資項(xiàng)目現(xiàn)在進(jìn)行，又會(huì)是什么樣的呢？原本就帶來非常多不確定因素的投資項(xiàng)目，再加上有關(guān)環(huán)境本錢方面數(shù)據(jù)的缺乏，就使得投資的風(fēng)險(xiǎn)加大。環(huán)境協(xié)議的簽定，比如《京都議定書》，使得投資決策變得越來越復(fù)雜，就需要企業(yè)作出決策。比如說，在《京都議定書》中安排了排污權(quán)貿(mào)易機(jī)制。簡(jiǎn)而言之，排污權(quán)貿(mào)易機(jī)制就是假如一國(guó)的排放量低于條約規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，其剩余的額度可以直接出售給完不成規(guī)定義務(wù)的國(guó)家，以沖抵后者的減排義務(wù)；在企業(yè)中也是一樣，每一個(gè)企業(yè)都會(huì)分到一定排污相標(biāo)準(zhǔn)，是花錢進(jìn)行治污把污染控制在標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)，還是通過購(gòu)買其他企業(yè)的剩余額度呢，這就需要企業(yè)依靠治理會(huì)計(jì)師進(jìn)行衡量。在現(xiàn)在的情況是，有環(huán)境污染要處理的企業(yè)，由于進(jìn)行排污所需要花費(fèi)的金額太多，所以很多企業(yè)寧愿接受罰款來解決題目。
過往，很多公司很少考慮過投資決策帶來的環(huán)境相關(guān)本錢。但是現(xiàn)在，公司必須考慮投資帶來的所有潛伏的環(huán)境相關(guān)的本錢，比如說物流影響環(huán)境的本錢、受污場(chǎng)地恢復(fù)本錢和未來可能會(huì)頒布的法規(guī)對(duì)投資造成環(huán)境方法的污染要負(fù)擔(dān)的本錢。公司也有必要把環(huán)境治理者、技術(shù)職員和會(huì)計(jì)師組織起來，使公司對(duì)于投資決策面臨的環(huán)境題目和相關(guān)的本錢、收益有全面的了解。
同樣重要的是把環(huán)境相關(guān)本錢劃分成固定的和變動(dòng)的本錢。在投資決策中，往往會(huì)發(fā)現(xiàn)，要減少這些固定本錢非常的固定，而降低變動(dòng)本錢卻非常的輕易。

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