從會計信息供給和需求的互動看會計信息質量特征

從會計信息供給和需求的互動看會計信息質量特征 一、問題的提出

　　會計目標決定會計信息的質量特征，會計信息的質量特征是聯(lián)系會計目標和實現(xiàn)會計目標的手段之間的“橋梁”，它對財務報表所提供的信息具有約束作用，使其能夠符合目標的要求。傳統(tǒng)上對會計目標的研究是從會計信息需求的角度出發(fā)，以信息使用者的需求為導向確立的，這就決定了會計信息質量特征的研究范式也是立足于會計信息使用者，多是從信息使用者的角度出發(fā)，提出對會計信息質量的要求，并以此建立一個復雜的多層次的體系（或是實質上的層次關系）。由于信息使用者的多樣性以及其需求的差異性和復雜性，加之未考慮信息生成和供給的實際制約因素，必然地決定了這種結構體系內(nèi)容的復雜性及其內(nèi)部的不協(xié)調(diào)性，所以使得這種單純地從需求著眼的研究往往流于形式，過于理想化而缺乏可操作性，其在實踐中的指導作用也因此而大為削減。具體表現(xiàn)在：有些標準讓信息提供者處于“兩難”的境地，如“預測價值”與“中立性”等，或是給信息使用者理解和使用帶來困難，如對“相關性”的追求往往意味著與“可靠性”相抵觸，以致信息使用者難以判斷報表信息所提供質量的高低（葛家澍等，1998）。

　　會計本質上是一種制度安排，理論界已經(jīng)有不少學者嘗試利用制度經(jīng)濟學的基本觀點和方法，如產(chǎn)權、契約、交易費用等，來研究會計現(xiàn)象，并取得可喜的成果。基于這方面的研究成果，本文認為財務會計、會計信息的披露以及會計信息質量的最終形成，都是利益相關方不斷博弈的結果。會計信息質量是會計目標的具體化和約束條件，因此，對會計信息質量特征的研究，必須以目標為導向，從會計信息供給和需求的互動深入論證，才能真正得出具有現(xiàn)實意義的切實可行的結論。

　　二、初步結論：公正性是會計信息的首要質量特征

　　公正是人類社會具有永恒意義的基本價值追求和基本行為準則。在某種意義上，可以說，人類對公正的追尋過程就是人類社會由落后到發(fā)展，由不合理到合理無限發(fā)展的過程（何建華，2004）。所謂公正，就是人們在處理與他人和社會的關系時，能夠按照一定社會或階級的道德原則和道德規(guī)范的要求做到不偏不倚，公道正直，是人們的權利與義務、報酬與貢獻、獎懲與功能之間的對稱關系的確認和認可（汪榮有，2004）。

　　公正的實體性要求是調(diào)整人們之間的利益關系以達到均衡，即實現(xiàn)多數(shù)人的福利從而獲得多數(shù)人的認可，正如羅爾斯在其名著《正義論》中指出的：“由于社會合作存在著利益一致，它使所有人有可能通過一種比他們僅靠自己的獨立生存所過的生活更好；另一方面，由于這些人對他們協(xié)力產(chǎn)生的較大利益怎樣分配并不是無動于衷的，這樣就產(chǎn)生了一種利益沖突，需要一系列原則指導在各種不同的決定利益分配的社會安排中間進行選擇，達到一種有關恰當?shù)姆峙浞蓊~的契約。這些所需要的原則就是社會公正原則，他們提供了一種在社會基本制度中分配權利和義務的辦法，確立了社會合作的利益和負擔的適當分配”（羅爾斯，1971），由此可以看出，公正原則產(chǎn)生的基礎是利益沖突的存在，公正性原則的就是實現(xiàn)利益均衡，獲得“合作剩余”的原則。

　　所謂會計信息的公正性，實際上是對中立性的擴展，指的是在確認和計量事項時，應該盡可能基于客觀的事實或數(shù)據(jù)；在選擇會計方法時，應該保持價值中立、不偏不倚、不帶主觀傾向；在記錄和報告經(jīng)營成果時，應該毫不歪曲地做真實和準確的報告和陳述（付磊、馬元駒，2005），這也就是要求會計人員在進行會計核算和報告時，要嚴格遵循會計規(guī)則，如實反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，在選擇方法和進行會計披露時，則應該保持客觀中立的立場。會計公正可從程序公正和立場公正兩個方面加以界定和解構。

　�。ㄒ唬�從會計信息的經(jīng)濟后果解讀會計具有天然的經(jīng)濟后果，表現(xiàn)在通過會計信息的披露，作用于資本市場而對資源配置起作用，但早期的研究往往關注于會計對資源配置過程的效率，直到1978年，斯帝芬。A.澤弗首次提出“會計報告對企業(yè)、政府、業(yè)余投資人、債權人決策行為的影響”（Zeff，1978）后，經(jīng)濟后果才引起人們廣泛的關注，成為制定會計準則和選擇會計政策時所要考慮的重要因素之一。具體地說，經(jīng)濟后果就是指社會上各利益主體通過利用會計信息在他們中間進行財富的非公平性轉移而帶來的社會后果（雷光勇，2001），這里強調(diào)的是，會計信息往往具有非公正性，因此才需要對其進行規(guī)范和監(jiān)管。可見，財務報告“不僅僅是個經(jīng)濟有效或最優(yōu)化的問題，它會影響到收益和財富的分配（即誰得多少的問題），這必然會成為一個超越會計領域的社會和政治問題”（亨利。I沃爾克等2005）。也正是基于此，從維護整個社會經(jīng)濟系統(tǒng)正常運行的需要出發(fā)，可以認為財務會計應以“均衡利益關系，實現(xiàn)資源優(yōu)化配置”為目標，這實際上是要求財務會計克服其本身的不公正性，即使其提供的會計信息具有公正性，從而在緩解利益沖突、實現(xiàn)“集體理性”和“合作剩余”方面發(fā)揮積極作用，所以，公正性是會計信息的首要質量特征。

　�。ǘ�）從會計信息各質量特征的比較解讀公正性包括程序公正和立場公正，它是會計信息的可靠性和相關性等質量特征的基礎和前提。首先，程序公正的必然要求是要忠實的遵循會計準則和會計制度，包括公認的各項會計原則，嚴格執(zhí)行會計確認和計量的各項程序，客觀反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，可見達到了也就保證了各項數(shù)據(jù)的如實反映和可核實性，這與可靠性的要求是一致的。其次，立場公正則是要求會計人員在進行會計方法選擇和會計報告的環(huán)節(jié)，能夠保持客觀中立的立場，不是傾向于某一方的利益，而是全面的權衡各方的利益，滿足不同信息使用者的共同的基本需求，實現(xiàn)廣泛意義上的相關，而非僅僅對某一特定群體的相關，可見公正性是對相關性的升華，是更高層次上的相關。

　　會計信息的首要質量特征應當是信息使用者們“普遍認可”和“一致同意”的，是會計信息最根本的要求，是其他各項質量得以實現(xiàn)的前提和保障，從這個層面上講，可以將公正性作為會計信息的首要質量特征。這是因為，如果會計信息產(chǎn)生的過程和結果不公正，導致一部分人收益而另一部分人受損，那么無論這種信息是多么相關、多么可靠，都不會被“普遍認可”（付磊、馬元駒，2005）；反之，倘若會計信息的生成和披露實現(xiàn)了程序公正和立場公正，必然會被“一致同意”的。

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