談企業(yè)債務(wù)重組幾種主要方式的財(cái)務(wù)處理論文
摘要：
根據(jù)財(cái)政部2006年公布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)———債務(wù)重組》的規(guī)定。本文主要簡(jiǎn)述企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)重組幾種主要方式（即以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件以及以上三種方式的組合）及以上債務(wù)重組方式的賬務(wù)處理。
關(guān)鍵詞：
債務(wù)重組；賬面價(jià)值；公允價(jià)值
根據(jù)財(cái)政部2006年最新公布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)———債務(wù)重組》的規(guī)定，債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)�！皞鶆�(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難”，是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營(yíng)陷入困境或者其他原因，導(dǎo)致其無(wú)法或者沒(méi)有能力按原定條件償還債務(wù)的情況�！皞鶛�(quán)人作出讓步”，是指?jìng)鶛?quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來(lái)以低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)。
債務(wù)重組的方式主要包括以下四種：以資產(chǎn)清償債務(wù)；
將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；修改其他債務(wù)條件；以上三種方式的混合重組。本文主要針對(duì)上述債務(wù)重組的幾種方式的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行簡(jiǎn)述。
一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；多計(jì)提的減值準(zhǔn)備，沖減“資產(chǎn)減值損失”。
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的。債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，比照上述第一種重組方式處理。
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債務(wù)人應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借記“應(yīng)付賬款”等科目，按用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，貸記“交易性金融資產(chǎn)”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”等科目，按應(yīng)交的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目，按其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入———債務(wù)重組利得”科目。
�。ǘ﹤鶛�(quán)人的會(huì)計(jì)處理
債權(quán)人應(yīng)按接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“原材料”、“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“交易性金融資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按重組債權(quán)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記“應(yīng)收賬款”等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按其差額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目或貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
三、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本
以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的公允價(jià)值總額之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，將股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實(shí)收資本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或者實(shí)收資本）之間的差額確認(rèn)為資本公積。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，比照上述第一種重組方式處理。
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債務(wù)人應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借記“應(yīng)付賬款”等科目，按債務(wù)的賬面余額與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的面值，貸記“實(shí)收資本”或“股本”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，按其差額，貸記“資本公積———資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）”科目。
（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理
債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)享有股份的公允價(jià)值，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按該項(xiàng)重組債權(quán)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記“應(yīng)收賬款”等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，按其差額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目或貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
四、修改其他債務(wù)條件
“修改其他債務(wù)條件”，通常指延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等。其中，延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息，既包括在重組日債權(quán)人豁免債務(wù)人的債務(wù)本金或債務(wù)利息，也包括重組日之后債權(quán)人豁免債務(wù)人的債務(wù)本金或債務(wù)利息。以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的。
債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，（或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。比如，債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，債務(wù)人在債務(wù)重組后一定期間內(nèi)，其業(yè)績(jī)改善到一定程度或者符合一定要求（如扭虧為盈、擺脫財(cái)務(wù)困境等），則應(yīng)向債權(quán)人額外支付一定金額。）當(dāng)債務(wù)人承擔(dān)的或有應(yīng)付金額符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債�；蛴袘�(yīng)付金額在后期沒(méi)有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷(xiāo)前期已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入（債務(wù)重組利得）。
重組債務(wù)的債面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得或損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或支出。
債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照上述第（一）種重組方式處理。修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，（或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性）。債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。
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債務(wù)人應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的帳面余額，借記“應(yīng)付帳款”等科目，按修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值，貸記“應(yīng)付帳款”等科目，按確認(rèn)的或有應(yīng)付金額，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目，按其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入———債務(wù)重組利得”科目或借記“營(yíng)業(yè)外收入———債務(wù)重組損失”科目。
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債權(quán)人應(yīng)按修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值，借記“應(yīng)收賬款”等科目，按重組債權(quán)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記“應(yīng)收賬款”等科目，按其差額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目或貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
五、混合重組
債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按修改其他債務(wù)條件方式的規(guī)定處理；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按修改其他債務(wù)條件方式的規(guī)定處理。
綜上本文介紹了債務(wù)重組幾種主要方式（即以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件以及以上三種方式的組合）及以上債務(wù)重組方式的賬務(wù)處理，供廣大財(cái)會(huì)人員在學(xué)習(xí)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)—債務(wù)重組》時(shí)進(jìn)行參考。
參考文獻(xiàn)：
1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師《稅法》、《會(huì)計(jì)》經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2010。32、財(cái)政部會(huì)計(jì)司《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》人民出版社2007。4作者簡(jiǎn)介：肖剛黑龍江商業(yè)職業(yè)學(xué)院高級(jí)會(huì)計(jì)師注冊(cè)會(huì)計(jì)師注冊(cè)稅務(wù)師
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