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關(guān)于石油天然氣會(huì)計(jì)核算的幾個(gè)問(wèn)題
【摘要】石油天然氣核算的核心是專業(yè)會(huì)計(jì)科目的設(shè)計(jì)與油氣生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息的揭示。本文詳細(xì)地了石油天然氣會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等方面的特點(diǎn),并以此為依據(jù),在劃分油氣生產(chǎn)活動(dòng)各階段的成本支出和重新界定油氣資產(chǎn)的前提下,提出了會(huì)計(jì)科目的設(shè)計(jì)思路,并提出油氣生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息的披露應(yīng)在對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)格式進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整的同時(shí),于會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)重要項(xiàng)目以及儲(chǔ)量信息進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明。【關(guān)鍵詞】石油天然氣 會(huì)計(jì)核算 油氣資產(chǎn) 油氣會(huì)計(jì)科目 油氣會(huì)計(jì)信息披露
石油天然氣行業(yè)是為國(guó)民提供戰(zhàn)略物資的流體礦采掘行業(yè),其生產(chǎn)對(duì)象及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程都有著顯著的特殊性,而這些特殊性又決定了反映和監(jiān)督這一生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程的油氣會(huì)計(jì)核算與一般工商不同,也就是說(shuō)石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)、計(jì)量、記錄及報(bào)告全過(guò)程都有其本身的特點(diǎn),從而在客觀上要求和建立適應(yīng)油氣生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的石油天然氣會(huì)計(jì)核算的與,以規(guī)范石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算過(guò)程。本文將在分析石油天然氣會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)的基礎(chǔ)上,對(duì)我國(guó)油氣會(huì)計(jì)核算的科目設(shè)置體系及信息的披露予以探討。
一、石油天然氣會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)分析
作為一種行業(yè)特色在會(huì)計(jì)上的反映,石油天然氣會(huì)計(jì)核算在確認(rèn)、計(jì)量以及財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露方面與其他行業(yè)相比,都具有自身的特點(diǎn)。
1、會(huì)計(jì)確認(rèn)的特點(diǎn)。首先是資產(chǎn)的確認(rèn)。其他行業(yè)所擁有與控制的主要資產(chǎn),主要通過(guò)商品流通領(lǐng)域購(gòu)買獲得,資產(chǎn)的價(jià)值即為實(shí)際支出。而石油天然氣企業(yè)所擁有與控制的主要資產(chǎn)是油氣資產(chǎn),需要通過(guò)采用一定的技術(shù)手段,歷經(jīng)不同生產(chǎn)階段而獲得。這樣,油氣資產(chǎn)在計(jì)價(jià)時(shí),要注意按各生產(chǎn)階段劃分資本性支出與收益性支出。就看來(lái),關(guān)于油氣資產(chǎn)概念的界定,至今還沒(méi)有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。美國(guó)ＦＡＳＢ公布的19號(hào)、25號(hào)及69號(hào)文件中,雖然提出了對(duì)油氣儲(chǔ)量的具體會(huì)計(jì)處理方法,但沒(méi)有從正面界定它的含義。我們認(rèn)為,油氣資產(chǎn)是指各采油氣區(qū)塊的油氣井與相關(guān)設(shè)施。根據(jù)國(guó)際石油大會(huì)(ＷＰＣ)以及美國(guó)石油工程師協(xié)會(huì)(ＳＰＥ)關(guān)于儲(chǔ)量分類的認(rèn)定,其內(nèi)容應(yīng)包括:(1)油氣生產(chǎn)井、注水井、資料研究井等;(2)聯(lián)合站、油氣集輸站、計(jì)量站、注水站、壓氣站等;(3)井場(chǎng)裝置、熱采設(shè)施;(4)集輸油氣支管線、集輸油氣干管線等;(5)油氣處理設(shè)施;(6)儲(chǔ)油設(shè)施;(7)污水處理和其他環(huán)保設(shè)施;(8)油田內(nèi)部供水、供電、通信設(shè)施和其他生產(chǎn)用建筑物。
其次,石油天然氣企業(yè)成本與費(fèi)用的確認(rèn)與其他企業(yè)相比,也存在它的特殊性。普通行業(yè)所發(fā)生的成本費(fèi)用總是與一定的收入相配比,然而石油天然氣企業(yè)發(fā)生的主要成本費(fèi)用卻不一定會(huì)帶來(lái)收入。石油天然氣企業(yè)發(fā)生的主要成本費(fèi)用,與是否會(huì)發(fā)現(xiàn)價(jià)值儲(chǔ)量相關(guān)。由于油氣資源的不可再生性,其發(fā)現(xiàn)成本承擔(dān)著與發(fā)現(xiàn)價(jià)值無(wú)關(guān)的耗費(fèi)。ＦＡＳＢ第19號(hào)會(huì)計(jì)文件規(guī)定,對(duì)探明礦區(qū)與未探明礦區(qū)進(jìn)行成本費(fèi)用確認(rèn),把與礦權(quán)取得活動(dòng)相關(guān)的部分成本以面積為依據(jù)分配給所有勘查過(guò)的礦區(qū),分配給已取得礦區(qū)的那部分成本作資本化處理,分配給未取得礦區(qū)的成本作為當(dāng)期費(fèi)用處理。換句話說(shuō),石油天然氣企業(yè)對(duì)勘探成本費(fèi)用的確認(rèn)在于是否能成功發(fā)現(xiàn)。我國(guó)油氣生產(chǎn)企業(yè)通常的作法是將發(fā)現(xiàn)的與成功井相關(guān)的支出全部資本化,而將與不成功井相關(guān)的支出予以費(fèi)用化。當(dāng)?shù)卣�、重力等地質(zhì)勘探作業(yè)完成后,做出的地質(zhì)結(jié)論無(wú)論是否發(fā)現(xiàn)油氣顯示,其實(shí)際支出都予核銷,待探井實(shí)際完成時(shí),對(duì)于未發(fā)現(xiàn)油氣顯示的探井成本作為費(fèi)用,而將發(fā)現(xiàn)油氣顯示的探井,則將有效井段轉(zhuǎn)為生產(chǎn)井,列為成本。
最后,油氣會(huì)計(jì)確認(rèn)中還有一個(gè)焦點(diǎn)問(wèn)題,即有關(guān)礦業(yè)權(quán)流轉(zhuǎn)中的損益確認(rèn)。一般企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓,無(wú)論是轉(zhuǎn)讓其使用權(quán)還是轉(zhuǎn)讓其所有權(quán),都要在轉(zhuǎn)讓的同時(shí)確認(rèn)損益,而石油天然氣行業(yè)礦業(yè)權(quán)流轉(zhuǎn)中損益的確認(rèn)卻不然。對(duì)于未探明礦區(qū),若轉(zhuǎn)讓部分權(quán)益,出讓方按合同價(jià)格或雙方協(xié)議價(jià)格,沖減未探明礦區(qū)余額,不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益,受讓方則按實(shí)際支付的金額增加未探明礦區(qū)成本;若轉(zhuǎn)讓全部權(quán)益,出讓方確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益,受讓方增加未探明礦區(qū)成本。對(duì)于探明礦區(qū),若轉(zhuǎn)讓全部權(quán)益,應(yīng)按轉(zhuǎn)讓收入的數(shù)額與其未攤銷成本之間的差額確認(rèn)損益;若只轉(zhuǎn)讓部分權(quán)益,應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益;若只轉(zhuǎn)讓探明礦區(qū)經(jīng)營(yíng)權(quán)而保留非經(jīng)營(yíng)權(quán)益的,也應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益。除此之外,其他任何形式的轉(zhuǎn)讓及相關(guān)交易,都不確認(rèn)損益。
2、會(huì)計(jì)計(jì)量的特點(diǎn)。石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)的計(jì)量以成本原則為基礎(chǔ),但與其他企業(yè)相比又有不同。以歷史成本計(jì)量為原則,石油天然氣會(huì)計(jì)采用成果法或完全成本法來(lái)核算企業(yè)發(fā)生的成本支出。石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的主要成本有四類,即礦區(qū)取得成本、油氣勘探成本、油氣開(kāi)發(fā)成本以及油氣生產(chǎn)成本。把四種基本成本聯(lián)系起來(lái),基本的核算結(jié)果是發(fā)生成本的資本化或費(fèi)用化。如果資本化,即在成果法下,成本可以作為發(fā)生的已耗成本或者作為廢棄成本、減損成本或者生產(chǎn)成本而計(jì)入費(fèi)用;如果成本費(fèi)用化,即在完全成本法下,成本可以作為當(dāng)期費(fèi)用在本期沖減收入。我們認(rèn)為,石油天然氣企業(yè)成本的核算,應(yīng)采用成果法。這一方面比較符合長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)油氣會(huì)計(jì)人員形成的采用“變異成果法”核算的習(xí)慣;另一方面,也較符合國(guó)際上眾多大型油氣生產(chǎn)公司的核算慣例。
3、資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償方式的特點(diǎn)。資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償方式,按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,企業(yè)可以結(jié)合自己的特點(diǎn)采用直線法、加速折舊法等會(huì)計(jì)政策,但一經(jīng)采用,如無(wú)特殊情況,不得變更。油氣資產(chǎn)的價(jià)值不隨年限的增加而減少,它的遞耗與地下儲(chǔ)量密切相關(guān),所以油氣資產(chǎn)的價(jià)值補(bǔ)償應(yīng)采用單位產(chǎn)量法。美國(guó)ＦＡＳＢ19號(hào)會(huì)計(jì)文件規(guī)定,資本化的探明礦區(qū)取得成本和油氣井與相關(guān)設(shè)備和設(shè)施成本的攤銷方法,通常使用單位產(chǎn)量法;資本化的未探明礦區(qū)取得成本及“在建工程”科目累計(jì)的鉆井成本,均不攤銷,未探明礦區(qū)應(yīng)定期評(píng)估,確定是否出現(xiàn)減損。成果法下,石油天然氣企業(yè)輔助設(shè)備設(shè)施使用折舊方法、探明礦區(qū)取得成本(油氣資產(chǎn))使用折耗方法,而對(duì)企業(yè)擁有的其他公司非經(jīng)營(yíng)權(quán)益則予以攤銷。
4、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的特點(diǎn)�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息以三大報(bào)表以及相關(guān)附表及其說(shuō)明予以揭示。也就是說(shuō),對(duì)于一般企業(yè),企業(yè)會(huì)計(jì)制度要求揭示的信息對(duì)于廣大信息使用者做出投資決策是基本充足的。然而,對(duì)于油氣公司的信息使用者,只揭示這些信息是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。油氣生產(chǎn)企業(yè)具有很高的油氣發(fā)現(xiàn)成本和很大比例的不成功探井,其風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在油氣儲(chǔ)量的尋找上,所以,石油天然氣企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告需要大量的表外信息來(lái)補(bǔ)充表內(nèi)信息的不足。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布的19號(hào)會(huì)計(jì)文件“石油和天然氣生產(chǎn)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告”要求石油天然氣公司期末會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)有關(guān)特殊資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)充揭示,其中包括儲(chǔ)量變動(dòng)情況、資本化成本的原值與凈值及石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)分階段發(fā)生的成本;ＦＡＳＢ第69號(hào)會(huì)計(jì)文件“揭示石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)”還要求揭示與探明的石油天然氣儲(chǔ)量有關(guān)的、按標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算貼現(xiàn)的未來(lái)現(xiàn)金流量。ＦＡＳＢ的這些要求都是針對(duì)石油天然氣企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告表內(nèi)信息的未能完全揭示而提出的。
通過(guò)以上對(duì)油氣會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量以及報(bào)告等特點(diǎn)的分析,可以看出,由《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)范的一般企業(yè)的會(huì)計(jì)核算與石油天然氣行業(yè)會(huì)計(jì)核算相比,二者的差異是顯而易見(jiàn)的。正是這種差異說(shuō)明了僅靠《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》來(lái)規(guī)范具有行業(yè)特殊性的油氣會(huì)計(jì)是不夠的。固然,油氣會(huì)計(jì)自身并沒(méi)有超出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的范圍,在一些體現(xiàn)共性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)上,必須按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定來(lái)規(guī)范其會(huì)計(jì)行為,但是,用于指導(dǎo)石油天然氣專業(yè)核算的會(huì)計(jì)核算辦法也是必不可少的。就此,我們?cè)谇拔难芯康幕A(chǔ)上,提出對(duì)我國(guó)石油天然氣行業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法制定中有關(guān)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置及會(huì)計(jì)信息的披露等問(wèn)題的一些看法。
二、石油天然氣核算科目的探討
正確地設(shè)置油氣會(huì)計(jì)核算科目,是規(guī)范石油天然氣生產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ),也是制定油氣會(huì)計(jì)專業(yè)核算辦法的重要。油氣會(huì)計(jì)核算科目的設(shè)置,既要同我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相銜接,保持其與準(zhǔn)則、制度的一致性,又要密切結(jié)合石油天然氣會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn),充分考慮到油氣資產(chǎn)、成本與費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量、資產(chǎn)補(bǔ)償方式以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的特點(diǎn),對(duì)油氣行業(yè)特殊的予以特殊分類,尋求特殊的處理,體現(xiàn)油氣會(huì)計(jì)核算的特殊性,以提高油氣企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同時(shí),油氣會(huì)計(jì)核算科目的設(shè)置,還應(yīng)借鑒國(guó)外先進(jìn)的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量方法及信息披露的模式,在結(jié)合我國(guó)石油天然氣生產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算實(shí)際的基礎(chǔ)上,盡可能同國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌,以保證我國(guó)油氣生產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)核算與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)。油氣會(huì)計(jì)核算同其他行業(yè)比較,最突出的差別在于其成本與費(fèi)用的核算,針對(duì)石油天然氣企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)及會(huì)計(jì)核算的特殊性,在規(guī)范油氣會(huì)計(jì)核算時(shí),除按照新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》設(shè)置有關(guān)科目外,還應(yīng)重新設(shè)置一些新的會(huì)計(jì)科目,形成石油天然氣會(huì)計(jì)獨(dú)特的會(huì)計(jì)科目體系。
我國(guó)礦權(quán)取得成本的核算內(nèi)容,主要包括采礦權(quán)、探礦權(quán)申請(qǐng)費(fèi),采礦權(quán)、探礦權(quán)使用費(fèi)及采礦權(quán)、探礦權(quán)價(jià)款。因此而設(shè)置的主要科目包括“地質(zhì)勘探支出”、“管理費(fèi)用”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“油氣井及相關(guān)設(shè)施”。比較美國(guó)現(xiàn)行油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其取得成本的內(nèi)容包括租賃定金、經(jīng)紀(jì)人手續(xù)費(fèi)、登記費(fèi)、費(fèi)、從價(jià)稅、辦公費(fèi)以及遞延租金,為此而設(shè)置的科目主要為“未探明礦區(qū)取得成本”、“探明礦區(qū)取得成本”、“未探明礦區(qū)減損備抵”以及“未探明礦區(qū)減損放棄”。不難看出,這二者之間差異很大,原因主要是我國(guó)歷來(lái)礦權(quán)取得成本較小,不將其單獨(dú)設(shè)置會(huì)計(jì)科目反映。但是,以的眼光看,隨相關(guān)法律、法規(guī)的完善與實(shí)施,礦權(quán)取得成本會(huì)逐漸增加,所以,我們認(rèn)為,關(guān)于該項(xiàng)成本的核算應(yīng)設(shè)置“未探明礦區(qū)”、“未探明礦區(qū)減值準(zhǔn)備”、“探明礦區(qū)”、“探明礦區(qū)累計(jì)攤銷”等科目。將資本化費(fèi)用,在“未探明礦區(qū)”科目中暫記,不能資本化的費(fèi)用進(jìn)入勘探費(fèi)用,同時(shí),再設(shè)科目攤銷,而不與油氣資產(chǎn)相混淆。攤銷費(fèi)用構(gòu)成油氣生產(chǎn)成本的一部分,記入“探明礦區(qū)累計(jì)攤銷”及“未探明礦區(qū)減值準(zhǔn)備”。
我國(guó)油氣勘探成本核算內(nèi)容,主要包括長(zhǎng)期借款的資本化利息、取得探礦權(quán)支出、成功井的資本化成本、不成功井的費(fèi)用化成本、干井費(fèi)用、地質(zhì)調(diào)查、地球物理勘探及化學(xué)勘探費(fèi)用。由此而設(shè)置的會(huì)計(jì)科目有“地質(zhì)勘探支出”、“地質(zhì)勘探費(fèi)用”、“累計(jì)折舊、折耗和攤銷”。而美國(guó)油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于勘探成本,其核算內(nèi)容主要是井的成本以及其他成本,而其設(shè)置的科目為“已探明礦區(qū)”、“在建工程”、“已探明礦區(qū)攤銷”和“勘探費(fèi)用”。通過(guò)比較,可以發(fā)現(xiàn),后者成本核算內(nèi)容并不包括探礦權(quán)支出。我們認(rèn)為,由于礦權(quán)取得成本應(yīng)單獨(dú)核算,所以對(duì)油氣公司進(jìn)行石油天然氣地質(zhì)調(diào)查、地球物理、化學(xué)勘探和鉆鑿探井等發(fā)生的支出,應(yīng)設(shè)置“地質(zhì)勘探投資”科目專門(mén)核算,這樣做,有利于分清油氣生產(chǎn)活動(dòng)各階段的成本支出,會(huì)計(jì)處理也比較清楚。
我國(guó)油氣開(kāi)發(fā)成本,核算內(nèi)容包括為開(kāi)發(fā)探明儲(chǔ)量、建造用于開(kāi)采、處理、集輸、儲(chǔ)存石油和天然氣的支出。所設(shè)科目主要有“油氣開(kāi)發(fā)支出”、“油氣井及相關(guān)設(shè)施”、“油氣井及相關(guān)設(shè)施折耗”。相對(duì)應(yīng)的,美國(guó)油氣企業(yè)設(shè)置的科目主要有“在建工程”、“井和開(kāi)發(fā)無(wú)形成本”以及“井和開(kāi)發(fā)有形成本”。對(duì)照國(guó)際慣例,我們認(rèn)為,關(guān)于勘探開(kāi)發(fā)成本,應(yīng)設(shè)置“地質(zhì)開(kāi)發(fā)投資”、“油氣資產(chǎn)”、“油氣資產(chǎn)累計(jì)折耗”、“油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”以及“油氣資產(chǎn)清理”科目。將“地質(zhì)開(kāi)發(fā)支出”改為“地質(zhì)開(kāi)發(fā)投資”,以使其與“地質(zhì)勘探投資”科目相對(duì)應(yīng)。而對(duì)于“油氣井及相關(guān)設(shè)施”科目,在界定了油氣資產(chǎn)的范圍之后,參照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》關(guān)于固定資產(chǎn)處理的要求與規(guī)定,在“油氣資產(chǎn)”科目中予以核算,相應(yīng)的進(jìn)行折耗、減值與清理的核算。同時(shí),用“油氣資產(chǎn)”科目取代“油氣井及相關(guān)設(shè)施”科目,這樣,從名稱形式上更符合的慣例。對(duì)于油氣生產(chǎn)成本,則可參照我國(guó)油氣企業(yè)現(xiàn)行作法,這里不再贅述。
將上述在制定的新的石油天然氣會(huì)計(jì)核算辦法中應(yīng)予設(shè)置的會(huì)計(jì)科目同我國(guó)石油企業(yè)現(xiàn)行的內(nèi)部核算辦法及美國(guó)、國(guó)際慣例中油氣會(huì)計(jì)核算所設(shè)置會(huì)計(jì)科進(jìn)行比較見(jiàn)下表:
油氣會(huì)計(jì)核算科目的國(guó)內(nèi)外比較
油氣會(huì)計(jì)科目的重新設(shè)置與修訂,是解決油氣會(huì)計(jì)中礦區(qū)取得成本的確認(rèn)、油氣資產(chǎn)減損問(wèn)題的處理、油氣資產(chǎn)廢棄成本的處理、聯(lián)合權(quán)益會(huì)計(jì)與礦權(quán)轉(zhuǎn)讓收益確認(rèn)問(wèn)題的必經(jīng)之路。如果沒(méi)有一個(gè)完善的科目體系,再合理的會(huì)計(jì)處理思想也難以以會(huì)計(jì)信息的方式完整的表達(dá)出來(lái),這勢(shì)必會(huì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。
三、石油天然氣會(huì)計(jì)信息披露的改革
油氣企業(yè)活動(dòng)的揭示內(nèi)容、形式和范圍與普通制造業(yè)不同,所以應(yīng)由特殊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或制度來(lái)規(guī)范,但是由于我國(guó)尚未制定出這方面的規(guī)章,所以,油氣生產(chǎn)公司的信息披露方式,對(duì)國(guó)內(nèi)信息使用者按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行,而對(duì)國(guó)外信息使用者則按美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告予以調(diào)整。鑒于此,我們?cè)O(shè)想,在石油天然氣專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的制定中,油氣會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)是改革的另一個(gè)重點(diǎn)。
油氣生產(chǎn)活動(dòng)的信息應(yīng)分兩部分予以揭示,即表內(nèi)信息與表外信息。表內(nèi)信息主要包括三大報(bào)表以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表,表外信息則指會(huì)計(jì)報(bào)表附注的補(bǔ)充說(shuō)明。為了體現(xiàn)油氣行業(yè)的特色,應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中以“油氣資產(chǎn)(凈額)”和“油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”分兩項(xiàng)從總體上反映油氣資產(chǎn)的增減變動(dòng)情況,對(duì)油氣資產(chǎn)的詳細(xì)資料,再在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中分項(xiàng)補(bǔ)充說(shuō)明。至于利潤(rùn)表與現(xiàn)金流量表,則應(yīng)隨會(huì)計(jì)科目的調(diào)整在原來(lái)報(bào)表的基礎(chǔ)上相應(yīng)變動(dòng)。
美國(guó)ＦＡＳＢ第69號(hào)文件公開(kāi)要求,有重大石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)的股票上市公司,在其年度報(bào)告中應(yīng)揭示下列項(xiàng)目的補(bǔ)充資料:(1)探明儲(chǔ)量數(shù)量資料;(2)有關(guān)石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)的資本化成本;(3)發(fā)生在礦區(qū)取得、勘探和開(kāi)發(fā)活動(dòng)時(shí)的成本;(4)石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)的經(jīng)營(yíng)成果;(5)有關(guān)探明石油和天然氣儲(chǔ)量數(shù)量的未來(lái)凈現(xiàn)金流量貼現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)化測(cè)定;(6)有關(guān)探明石油和天然氣儲(chǔ)量的現(xiàn)金流量貼現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)化測(cè)定變化。同時(shí),還要求公開(kāi)上市或非公開(kāi)上市公司揭示用于核算石油和天然氣生產(chǎn)活動(dòng)的核算方法以及資本化成本的處理方式。借鑒它們的經(jīng)驗(yàn),我們認(rèn)為,會(huì)計(jì)報(bào)表附注的補(bǔ)充說(shuō)明應(yīng)包括對(duì)重要項(xiàng)目與儲(chǔ)量信息的揭示。關(guān)于重要事項(xiàng),應(yīng)詳細(xì)披露:(1)未探明礦區(qū)的計(jì)價(jià)方法及減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法;(2)探明礦區(qū)成本的計(jì)價(jià)方法以及攤銷基礎(chǔ)與方法;(3)油氣資產(chǎn)的分類、計(jì)價(jià)方法以及折耗的基礎(chǔ)與方法;(4)油氣資產(chǎn)支出。關(guān)于儲(chǔ)量資產(chǎn)信息,則應(yīng)從數(shù)量信息與價(jià)值信息(分成本基礎(chǔ)與估計(jì)的未來(lái)凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值基礎(chǔ))進(jìn)行披露。數(shù)量信息應(yīng)說(shuō)明探明儲(chǔ)量、探明已開(kāi)發(fā)儲(chǔ)量、探明未開(kāi)發(fā)儲(chǔ)量、估計(jì)的基準(zhǔn)日、估計(jì)依據(jù)以及估計(jì)方法、對(duì)儲(chǔ)量估計(jì)各因素的影響情況;以歷史成本為基礎(chǔ)的價(jià)值信息,油氣公司應(yīng)對(duì)本期發(fā)生的礦權(quán)取得、地質(zhì)勘探、油氣開(kāi)發(fā)的主要事項(xiàng)予以說(shuō)明。以估計(jì)未來(lái)凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為基礎(chǔ)的價(jià)值信息披露,在計(jì)算探明儲(chǔ)量未來(lái)貼現(xiàn)凈現(xiàn)金流量的標(biāo)準(zhǔn)化度量時(shí),對(duì)儲(chǔ)量值的價(jià)格、銷售、成本支出的預(yù)測(cè)貼現(xiàn)率等需要說(shuō)明的重要因素,都應(yīng)予以詳細(xì)說(shuō)明。
四、結(jié)論與建議
無(wú)論是從我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革的總體趨勢(shì)還是從油氣公司改制對(duì)油氣會(huì)計(jì)提出的現(xiàn)實(shí)要求看,油氣會(huì)計(jì)改革都勢(shì)在必行。結(jié)合石油天然氣會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)改革現(xiàn)有的科目設(shè)置體系及會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容與方式,是油氣會(huì)計(jì)改革的核心問(wèn)題。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系,我們認(rèn)為,我國(guó)應(yīng)盡快制定石油天然氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和石油天然氣會(huì)計(jì)專業(yè)核算辦法。前者重點(diǎn)用于規(guī)范石油天然氣生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量、以及油氣會(huì)計(jì)的決策過(guò)程,它可以提高廣大油氣會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力,從而為以后發(fā)生的新問(wèn)題提供解決的方向,并且便于我國(guó)的油氣會(huì)計(jì)規(guī)范同國(guó)際慣例接軌;后者則側(cè)重于規(guī)范油氣會(huì)計(jì)的行動(dòng)與結(jié)果,對(duì)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置及其使用說(shuō)明、會(huì)計(jì)報(bào)表的格式及編制加以詳細(xì)規(guī)范,以便于油氣會(huì)計(jì)人員接受,同時(shí),也作為《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在油氣特殊行業(yè)會(huì)計(jì)核算規(guī)范的補(bǔ)充。油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法兩者相互協(xié)調(diào),相輔相成、互為補(bǔ)充,構(gòu)成我國(guó)石油天然氣會(huì)計(jì)核算新的規(guī)范體系,為油氣會(huì)計(jì)信息使用者提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。
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